Cour de Cassation
Chambre commerciale
| Audience publique du 5 octobre
2004 |
Rejet. |
N° de pourvoi : 03-15709
Publié au bulletin
Président : M. Tricot.
Rapporteur : M. Truchot.
Avocat général : M. Jobard.
Avocats : Me Blondel, la SCP Thouin-Palat et Urtin-Petit.
REPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE,
FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Versailles, 28
février 2002), qu'au cours de vérifications de comptabilité
portant sur la période comprise entre le 1er janvier 1992 et le
31 août 1996, l'administration des Impôts a constaté que
l'association "Les Témoins de Jéhovah" (l'association) avait
recueilli des sommes d'argent enregistrées dans sa comptabilité,
au titre des années 1993 à 1996, sous la désignation
d'"offrandes" et qualifiées par l'Administration de "dons
manuels" ; qu'elle a mis en demeure l'association de déclarer
ces dons dans le délai d'un mois ; qu'en l'absence de
déclaration, l'administration des Impôts, recourant à la
procédure de taxation d'office, lui a adressé une notification
de redressement suivie d'un avis de mise en recouvrement des
droits, pénalités et intérêts de retard ; que sa réclamation
ayant été rejetée, l'association a fait assigner le directeur
des services fiscaux des Hauts-de-Seine devant le tribunal de
grande instance pour obtenir l'annulation de la notification de
redressement et de l'avis de mise en recouvrement au motif qu'il
n'y avait pas lieu à taxation sur le fondement de l'article 757,
alinéa 2, du Code général des impôts ;
Sur le premier moyen :
Attendu que l'association fait grief à l'arrêt
d'avoir rejeté sa demande, alors selon le moyen, que constitue
un traitement automatisé d'informations nominatives tout
ensemble d'opérations réalisées par des moyens automatiques
relatif à la collecte, l'enregistrement, l'élaboration, la
modification, la conservation et la destruction d'informations
nominatives ainsi que tout ensemble d'opérations de même nature
se rapportant à l'exploitation de fichiers ou bases de données
et notamment les interconnections ou rapprochements,
consultation ou communications d'informations nominatives ; que
la collecte à l'aide d'ordinateurs portables de données
comptables comportant la date de remise en banque, le nom du
donateur et le montant du don constitue un traitement
automatisé, si bien qu'en décidant le contraire à partir de
considérations inopérantes, après avoir cependant constaté la
nature des opérations réalisées par l'administration fiscale, la
cour d'appel ne tire pas les conséquences légales de ses
constatations violant ce faisant l'article 5 de la loi n° 78-17
du 6 janvier 1978 ;
Mais attendu que la cour d'appel ayant constaté
que les relevés des versements des donateurs comportant leur
nom, établis par l'Administration au moyen d'ordinateurs
portables, étaient la transcription imprimée des documents
papier remis par l'association à seule fin de mise en forme des
informations recueillies et d'édition d'un document annexé à la
notification du redressement à titre d'information du
contribuable sur les opérations concernées, ce dont il résultait
que l'utilisation des procédés informatiques par
l'Administration au cours de la procédure de vérification de
comptabilité n'avait pas porté atteinte aux intérêts du
contribuable, celui-ci disposant par ailleurs des moyens
institués par la loi n° 78-17 du 6 janvier 1978 pour s'assurer
du respect des dispositions protectrices de ce texte, sa
décision se trouve justifiée en l'état de ce seul motif ; qu'il
s'ensuit que la discussion relative à l'existence d'un
traitement automatisé d'informations nominatives est inopérante
; que le moyen ne peut être acueilli ;
Sur le deuxième moyen, pris en ses sept branches
:
Attendu que l'association fait le même grief à
l'arrêt, alors, selon le moyen :
1 / que la donation se caractérise par un
enrichissement corrélatif à un appauvrissement ; qu'une
association, soumise au principe de spécialité de son objet
statutaire, ne peut affecter ses ressources, de quelque nature
que ce soit, qu'à la seule réalisation de son objet, ce dont il
résulte que les transferts manuels de sommes d'argent à son
profit ne peuvent sauf circonstances particulières, nullement
caractérisées en l'espèce, constituer un enrichissement, mais
seulement permettre la réalisation de son objet ; d'où il suit
qu'en statuant comme elle le fait, après avoir constaté qu'en
l'espèce les sommes litigieuses avaient été remises à
l'association "Les Témoins de Jéhovah", qui ne pouvait -et ne
devait- dès lors que les employer conformément à ses statuts, la
cour d'appel viole les articles 894 et 1105 du Code civil et 757
du Code général des impôts ;
2 / qu'en toute hypothèse, la modicité d'un
transfert de valeur est de nature à exclure la qualification de
donation ; qu'en affirmant dès lors de façon abstraite et
péremptoire que "la modicité du don ne suffit pas à exclure
cette qualification de libéralité", sans autres précisions la
cour d'appel ne justifie pas légalement son arrêt au regard des
articles 894 et 1105 du Code civil, violés ;
3 / que, toujours en toute hypothèse, la
modicité, ainsi que la périodicité, des remises de fonds par les
sociétaires ou sympathisants, constitutives de ressources
courantes pour une association, emporte par nature leur
affectation aux dépenses courantes et au fonctionnement de
l'association, exclusive de la qualification de donation ; d'où
il suit qu'en statuant comme elle l'a fait, après avoir constaté
que les sommes litigieuses étaient portées sur un compte
intitulé "offrandes" et que les fonds étaient recueillis de
façon régulière auprès des sociétaires et sympathisants sur
plusieurs années, la cour d'appel viole les articles 894 et 1105
du Code civil et 757 du Code général des impôts ;
4 / qu'en statuant comme elle le fait, à l'aide
d'une motivation générale et abstraite, quasi-normative,
cependant qu'il lui appartenait pour justifier légalement son
arrêt d'examiner chaque opération qualifiée par l'administration
fiscale de "donation" et de caractériser dans chaque cas
l'importance de la somme remise à l'association par chaque
donateur au regard de sa situation de fortune et de ses revenus
; que faute de satisfaire à cette exigence, la cour d'appel
viole l'article 6-1 de la Convention européenne de sauvegarde
des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4
novembre 1950, 5 du Code civil et 455 du nouveau Code de
procédure civile ;
5 / qu'il appartient à celui qui se prévaut d'un
contrat à titre gratuit de démontrer l'intention libérale qui ne
peut se déduire de la seule constatation d'un transfert de
valeur d'un patrimoine dans un autre ; qu'en se fondant dès lors
sur la constatation d'un transfert d'une chose mobilière de "la
main à la main" pour en déduire que l'exercice d'un culte auquel
les donateurs entendaient contribuer "ne peut suffire à
caractériser la charge grevant un don et gommer l'intention
libérale qui anime à l'évidence les bienfaiteurs", la cour
d'appel présume l'intention libérale et renverse le fardeau de
la preuve en violation de l'article 1315 du Code civil ;
6 / qu'un avantage quelconque direct ou indirect,
y compris une simple satisfaction morale, est de nature à
exclure toute intention libérale ; qu'en posant dès lors comme
règle "que l'exercice d'un culte auquel les donateurs
entendraient contribuer ne peut suffire à caractériser la charge
grevant un don et gommer l'intention libérale qui anime à
l'évidence les bienfaiteurs", la cour d'appel ne justifie pas
davantage son arrêt et viole les articles 894 et 1105 du Code
civil ;
7 / qu'en statuant comme elle le fait, à l'aide
d'une motivation générale et abstraite, quasi-normative,
cependant qu'il lui appartenait pour justifier légalement son
arrêt d'examiner chaque opération qualifiée par l'administration
fiscale de "donation" et de caractériser dans chaque cas
l'existence d'une intention libérale animant chaque donateur ;
que faute de satisfaire à cette exigence, la cour d'appel viole
l'article 6-1 de la Convention européenne de sauvegarde des
droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre
1950, 5 du Code civil et 455 du nouveau Code de procédure civile
;
Mais attendu, en premier lieu, que l'article 6 de
la loi du 1er juillet 1901 relative au contrat d'association
prévoit que toute association régulièrement déclarée peut, sans
aucune autorisation spéciale, recevoir des dons manuels et que,
dès lors, l'affectation à la réalisation de l'objet statutaire
de l'association des sommes d'argent qui lui ont été remises
n'est pas de nature à les priver de cette qualification ;
Attendu, en deuxième lieu, qu'il ne résulte ni de
ses conclusions, ni de l'arrêt, que l'association ait soutenu
devant la cour d'appel qu'en raison de leur périodicité, les
sommes recueillies étaient affectées par nature aux dépenses
courantes et au fonctionnement de l'association ; d'où il suit
que le moyen, pris en sa troisième branche, est nouveau et
mélangé de fait et de droit, en ce qu'il invite le juge à se
prononcer sur la périodicité des versements recueillis par
l'association ;
Attendu, en troisième lieu, que l'article 894 du
Code civil n'opérant pas de distinction selon la valeur de la
chose aliénée, la cour d'appel a décidé, à bon droit, que la
modicité des sommes données ne suffisait pas à exclure la
qualification de libéralité qui pourrait leur être attribuée et
n'était donc pas tenue de procéder à la recherche inopérante
visée par la quatrième branche du moyen ;
Attendu, enfin, que, répondant à l'association
qui faisait valoir que son budget était exclusivement constitué
d'offrandes religieuses consenties par les fidèles de la
confession dont l'exercice du culte était la contrepartie, la
cour d'appel a relevé que les sommes enregistrées par
l'association dans sa comptabilité étaient des dons manuels dont
les auteurs étaient animés à son égard d'une intention libérale
que l'exercice d'un culte auquel ceux-ci entendraient contribuer
ne pouvait suffire à exclure ; que la cour d'appel a ainsi
considéré souverainement, sans inverser la charge de la preuve,
que l'intention libérale animant les donateurs était établie et
légalement justifié sa décision ;
D'où il suit qu'irrecevable en sa troisième
branche, le moyen ne peut être accueilli pour le surplus ;
Sur le troisième moyen, pris en ses deux branches
:
Attendu que l'association fait le même grief à
l'arrêt, alors, selon le moyen :
1 / que la communication obligatoire de la
comptabilité à l'administration fiscale à l'occasion d'un
contrôle ne constitue pas une révélation par le donataire d'un
don manuel à l'Administration au sens de l'article 757 du Code
général des impôts ; d'où il suit qu'en décidant le contraire,
la cour d'appel viole ce texte ;
2 / qu'en toute hypothèse, la comptabilité de
l'association "Les Témoins de Jéhovah" ne comportait aucune
rubrique comportant l'intitulé ou la revendication de la
qualification de "don manuel", ce que l'association soulignait
en ce sens que le compte sur lequel les sommes litigieuses
étaient enregistrées était intitulé "offrandes", ce qui était
reconnu par l'administration fiscale ; d'où il suit que la
comptabilité de l'association ne comportait aucune révélation de
l'existence de dons manuels portée à la connaissance de
l'administration fiscale et qu'en décidant le contraire, la cour
d'appel méconnaît les termes du litige dont elle était saisie en
violation de l'article 4 du nouveau Code de procédure civile ;
Mais attendu qu'ayant énoncé que l'article 757,
alinéa 2, du Code général des impôts, qui prévoit que le don
manuel révélé à l'administration fiscale par le donataire est
sujet au droit de donation, n'exige pas l'aveu spontané du don
de la part du donataire, la cour d'appel, qui a retenu que le
contribuable avait présenté au vérificateur sa comptabilité,
écrit émanant du donataire sur lequel se trouvaient enregistrées
des sommes d'argent qu'elle a qualifiées de dons manuels, a
décidé, à bon droit, que cette présentation par l'association de
sa comptabilité lors d'une vérification régulièrement menée par
l'administration fiscale, fût-elle la mise en oeuvre de
l'obligation légale d'établissement et de présentation des
documents comptables, valait révélation au sens de l'article
757, alinéa 2, précité, abstraction faite des motifs
surabondants visés par la seconde branche du moyen ; que le
moyen n'est fondé en aucune de ses branches ;
Sur le quatrième moyen, pris en ses deux branches
:
Attendu que l'association fait le même grief à
l'arrêt, alors, selon le moyen :
1 / que les exigences d'un procès équitable
imposent au juge qui estime devoir forger sa conviction sur une
pièce déterminée non produite aux débats et dont la
communication n'a été exigée par aucun contradicteur,
d'enjoindre à la partie concernée de produire cette pièce et de
procéder à la réouverture des débats pour permettre aux parties
de s'expliquer contradictoirement ; qu'en l'espèce, dans ses
conclusions du 7 janvier 2002, l'administration fiscale
soutenait que "l'exonération de l'article 795-10 du même Code
est en revanche subordonnée à une décision d'autorisation de
recevoir des dons et legs par l'autorité compétente, celle-ci
s'imposant à l'administration fiscale et au juge de l'impôt" et,
après avoir constaté l'absence d'autorisation, l'Administration
concluait que "la situation de l'association au regard des
droits de mutation à titre gratuit n'est que la conséquence de
cette situation, de sorte que le débat de fond sur le caractère
cultuel ou non de l'association est étranger au présent litige"
; qu'écartant ce moyen, la cour d'appel a estimé qu'il lui
appartenait d'apprécier le caractère cultuel de l'association
pour l'application de l'article 795-10 du Code général des
impôts, mais a rejeté tous les éléments de preuve fournis par
l'association, lui reprochant de ne pas avoir pris l'initiative
de produire ses statuts "condition première de la reconnaissance
du statut d'association cultuelle" ; qu'en statuant ainsi,
cependant qu'il lui appartenait en l'état des moyens dont elle
était saisie d'ordonner la communication des statuts de
l'association "Les Témoins de Jéhovah" qu'elle estimait
déterminants pour la solution du litige, la cour d'appel ne
satisfait pas aux exigences de l'article 6-1 de la Convention
européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés
fondamentales du 4 novembre 1950, le procès n'étant pas à armes
égales ;
2 / que toute personne a droit à la liberté de
pensée, de conscience et de religion ; que ce droit implique la
liberté de manifester sa religion ou sa conviction
individuellement ou collectivement, en public ou en privé, par
le culte, l'enseignement, les pratiques et l'accomplissement des
rites ; que l'article 4 de la loi du 2 janvier 1907 prévoit que
l'exercice d'un culte peut être assuré au moyen d'associations
régies par la loi de 1901 ; que l'article 795-10 du Code général
des impôts exonère de droit de mutation à titre gratuit les dons
et legs faits aux associations cultuelles ; qu'il appartenait
dès lors au juge judiciaire devant qui était revendiquée la
qualité d'association cultuelle, de s'assurer de la réalité de
cette qualité en faisant ordonner au besoin la production des
pièces qu'il estimait nécessaire, dès lors qu'elle était
possible, ce qui était le cas des statuts de l'association "Les
Témoins de Jéhovah" ; qu'en statuant dès lors comme elle le
fait, la cour d'appel n'offre pas les garanties nécessaires pour
assurer l'effectivité de la liberté d'exercice d'un culte et
viole l'article 9 de la Convention européenne de sauvegarde des
droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre
1950 ;
Mais attendu qu'aux termes de l'article 795-10 du
Code général des impôts sont exonérés des droits de mutation à
titre gratuit les dons et legs faits aux associations
cultuelles, aux unions d'associations cultuelles et aux
congrégations autorisées ;
Attendu que la cour d'appel ayant relevé, par un
motif non critiqué, que l'association ne justifiait pas d'une
autorisation ministérielle ou préfectorale contemporaine du fait
générateur de l'imposition, est inopérant le moyen pris de ce
que le refus de reconnaître à l'association la qualité
d'association cultuelle ne pouvait être décidé par la cour
d'appel sans que soit préalablement ordonnée la production des
pièces de nature à établir cette qualité ; que le moyen ne peut
être accueilli en aucune de ses branches ;
Et sur le cinquième moyen, pris en ses deux
branches :
Attendu que l'association reproche à l'arrêt
d'avoir rejeté sa demande subsidiaire tendant à voir juger que
l'administration fiscale avait méconnu les dispositions de
l'article 16 de la loi n° 96-316 du 12 avril 1996 prévoyant une
réduction d'impôt de 25 % sur l'ensemble des dons effectués par
les donateurs âgés de moins de 75 ans et, en conséquence,
d'avoir rejeté sa demande d'annulation de la notification de
redressement et de l'avis de mise en recouvrement, alors, selon
le moyen :
1 / qu'il n'était nullement acquis que l'âge du
donateur devait s'apprécier pour les dons manuels révélés à la
date de la déclaration à la formalité de l'enregistrement, mais
qu'il s'agissait seulement de la position défendue par
l'administration fiscale sur la base de l'instruction 7-G-2-97
du 17 février 1997, publiée au bulletin officiel des impôts n°
40 du 26 février 1997 ; d'où il suit qu'en s'en remettant
entièrement à l'interprétation faite par l'Administration de la
loi n° 96-314 du 12 avril 1996, la cour d'appel refuse d'exercer
les pouvoirs qu'elle tient des articles 4 du Code civil et 12 du
nouveau Code de procédure civile, violés ;
2 / qu'aucune disposition légale ne subordonne la
réduction du taux des droits dus sur une donation manuelle en
vertu de la loi du 12 avril 1996 à la formalité d'une
présentation à l'enregistrement d'une déclaration du donataire,
d'où il suit qu'en statuant comme elle le fait, la cour d'appel
viole les articles 15 et 16 de la loi n° 96-314 du 12 avril 1996
;
Mais attendu qu'il résulte de l'article 790 du
Code général des impôts, dans sa rédaction issue des articles 15
et 16 de la loi du 12 avril 1996, que les donations bénéficiant
de la réduction du taux d'imposition prévue par ce texte en
fonction de l'âge du donateur sont celles consenties par actes
passés à compter du 1er avril 1996 ; que, dès lors, la cour
d'appel a décidé, à bon droit, sans encourir les griefs du
moyen, que la réduction de droits ne pouvait profiter aux dons
manuels révélés qu'à la condition qu'ils aient fait l'objet
d'une déclaration présentée à la formalité de l'enregistrement
et, constatant qu'en l'espèce l'association avait refusé de
procéder à cette déclaration, qu'elle ne pouvait prétendre au
bénéfice des dispositions de l'article 790, précité ;
que le moyen n'est fondé en aucune de ses
branches ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne l'association Les Témoins de Jéhovah aux
dépens ;
Vu l'article 700 du nouveau Code de procédure
civile, rejette la demande formée par l'association Les Témoins
de Jéhovah ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de Cassation,
Chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par
le président en son audience publique du cinq octobre deux mille
quatre.
Publication : Bulletin 2004 IV N° 178 p. 201
Décision attaquée : Cour d'appel de Versailles, 2002-02-28
Précédents jurisprudentiels : Sur le n° 4 : Sur l'existence
d'une contrepartie constituée par une satisfaction morale et
religieuse de nature à exclure toute intention libérale, à
rapprocher : Chambre civile 1, 1988-03-01, Bulletin, I, n° 52,
p. 35 (rejet). Sur le pouvoir d'appréciation souveraine des
juges du fond en ce qui concerne l'intention libérale, à
rapprocher : Chambre civile 1, 1967-02-07, Bulletin, I, n° 50,
p. 39 (rejet) ; Chambre civile 1, 1988-03-01, Bulletin, I, n°
52, p. 35 (rejet).
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